Esquemas de Impuestos (I): Sociedades e IVA

Listos para la subida del IVA: devengo y particularidades (I).

Hemos comentado con anterioridad en relación con la subida del IVA que se producirá en julio que obligará  a la aplicación diligentemente de la corriente real y corriente financiera en el devengo del IVA.

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Recordamos que el devengo del IVA se produce (detalle LIVA):

1. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
2. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
3. Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, cuyas destinatarias sean las Administraciones públicas, en el momento de su recepción, conforme a lo dispuesto en el artículo 147 del texto refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas.
4. En las transmisiones de bienes entre el comitente y comisionista efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta, cuando el último actúe en nombre propio, en el momento en que el comisionista efectúe la entrega de los respectivos bienes.
5. En las transmisiones de bienes entre comisionista y comitente efectuadas en virtud de contratos de comisión de compra, cuando el primero actúe en nombre propio, en el momento en que al comisionista le sean entregados los bienes a que se refieran.
6. En los supuestos de autoconsumo, cuando se efectúen las operaciones gravadas.
7. En las transferencias de bienes a que se refiere el artículo 9, número 3 de LIVA, en el momento en que se inicie la expedición o el transporte de los bienes en el Estado miembro de origen.
8. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

No obstante lo dispuesto con anterioridad, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

Por tanto, los pagos anticipados:

• efectuados con anterioridad al 1 de julio de 2010 devengarán el impuesto a los tipos actualmente vigentes (16%, 7%, 4%) aun cuando el hecho imponible al que se refieran tenga lugar con posterioridad a dicha fecha, sin que deba regularizarse la repercusión después del 1 de julio, y
• las cantidades pendientes de satisfacer cuando se realice el hecho imponible tributarán ya a los nuevos tipos (18%, 8%, 4%).

Es conveniente reiterar, siguiendo a la Dirección General de Tributos (consulta vinculante) que los pagos a cuenta realizados con anterioridad al 1 de julio de 2010, correspondientes a operaciones cuyo devengo, conforme a lo dispuesto en la legislación de IVA, tenga lugar con posterioridad a esa fecha,  aplicarán los tipos impositivos vigentes cuando se efectúen siempre que los bienes o servicios a que se refieran estén identificados con precisión.

Además, pueden presentarse varios supuestos de modificación de la base imponible que se verán afectados con la referida subida del IVA:

Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 LIVA se reducirá en las cuantías siguientes:

1. El importe de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido objeto de devolución.
2. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados.

Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.

Tres.  La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5 del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

Cuatro. La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables.

Planteada la situación del devengo del IVA y enumeradas las particularidades que, sin duda, nos afectarán en las liquidaciones futuras del IVA, en esta entrada nos ocuparemos del primer supuesto de modificación de la base imponible, dejando para próximas entradas el resto de las situaciones referidas.

En relación con la reducción de la base imponible por descuentos y bonificaciones posteriores a la operación recordamos que el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece lo siguiente:

En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido

Resulta interesante recordar la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (DGT) que venía a señalar que tratándose de descuentos por  rappel (anual) por volumen de compras, los proveedores deberán rectificar la base imponible de las entregas de bienes efectuadas y documentar dicha rectificación mediante la expedición de una factura rectificativa en la forma prevista en Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

Puesto que el tipo impositivo aplicable es el vigente en el momento del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el caso de que exista una variación de tipos impositivos en un año determinado y los proveedores apliquen un rappel anual, dicho rappel deberá tener en cuenta dicha circunstancia, de forma que las bases imponibles y la rectificación de las mismas se determinen teniendo en cuenta el tipo impositivo aplicado en cada período en el que estuvieron vigentes los correspondientes tipos impositivos a los que correspondan los rappeles.

Es evidente que, en los supuestos de modificación de la base imponible que deban realizarse después del 1 de julio, la rectificación de las cuotas repercutidas tendrá en cuenta lo siguiente:

• los tipos que se aplicaron cuando se produjo el devengo de las operaciones y
• no el que esté vigente en el momento de efectuarse la rectificación.

Si los descuentos comentados se refiriesen a los conocidos rappeles anuales, cuando la rectificación se produzca después del 1 de julio, se realizará al tipo impositivo aplicado en cada período en el que se realizaron las operaciones a las que se refiere el rappel.

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Devoluciones de IVA previa al inicio de actividades.

Es conocido que la legislación vigente en materia de IVA, contempla de forma expresa la deducción del IVA soportado en aquellas operaciones preparatorias para el inicio de las actividades.

Señala la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de la LIVA y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales podrán deducirse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 111, 112 y 113 de la LIVA.

Por otra parte, nos interesa analizar en esta entrada el derecho o posibilidad de solicitar la devolución de las cantidades soportadas cuando todavía no se ha iniciado la actividad.

A pesar de recogerse en la LIVA que los empresarios o profesionales podrán solicitar la devolución de las cuotas que sean deducibles en virtud de lo establecido en el presente artículo con arreglo a lo dispuesto en el artículo 115 de esta Ley, la Administración Tributaria siempre ha sido muy restrictiva en la ejecución estas devoluciones.

Sabemos que nuestra legislación vigente contempla la devolución del IVA en los dos escenarios siguientes:

1. Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la autoliquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.
2. Solicitud de devoluciones al fin de cada período de liquidación.  Los sujetos pasivos podrán optar por solicitar la devolución del saldo a su favor existente al término de cada período de liquidación conforme a las condiciones, términos, requisitos y procedimiento que se establezcan reglamentariamente.

Resultan muy interesantes las apreciaciones del Tribunal Supremo cuando señala que:

quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión al efecto debe ser considerado sujeto pasivo. Al actuar como tal, tendrá derecho, conforme a los artículos 17 y siguientes de la Sexta Directiva, a deducir de inmediato el IVA devengado o  ingresado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que conlleven derecho a deducción, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa.

Entendemos por tanto el derecho a la deducción y, en su caso, devolución del IVA soportado por operaciones previas o preparatorias al inicio de la actividad. Otra cuestión que puede resultar interesante pero que no contemplamos en esta entrada podría ser si se puede optar, sin haber inciado la actividad, a la devolución mensual referida con anterioridad.

En próximas entradas discutiremos esta última situación. Espero opiniones al respecto.

IVA (2010): ¡Una confusión!

Hemos comentado, en diferentes ocasiones, que la gestión de impuestos en nuestro país se ha complicado considerablemente. Además, las modificaciones legislativas, ajustes y/ o actualizaciones se realizan a última ahora, esto ya es una costumbre, sin el plazo razonable para la reflexión y el conocimiento necesaria para su aplicación. Recordemos la desastrosa campaña del Impuesto de Sociedades 2008, cuyas consecuencias están empezando a florecer.

Si nos centramos, en esta entrada, en lo que puede ser la gestión del IVA para el año 2010 tendría que  reconocer, como hemos titulado la entrada, que estamos confusos. Razones para la confusión, creemos que sobran y que podemos agrupar en las siguientes:

• En primer lugar, existe la certeza de que se producirá una subida que todavía está pendiente de concretar. Es cierto que el trámite y/o negociación parlamentario lleva su tiempo.
• A continuación, existen unas modificaciones legislativas previstas y pendientes de aprobación.
• Y, para concluir, existen otros cambios normativos que ya sí están aprobados.

En relación con la subida de los tipos, cuando falta algo más de dos meses para el cierre del ejercicio (contable-fiscal) del ejercicio 2008, se desconoce con precisión el aumento y la entrada en vigor y, por ello,  el impacto en las operaciones económicas y familiares.  Además, en las últimas negociaciones (parlamentarias) se pueden estar traspasando operaciones de tipos impositivos de IVA.

Es conocido que el planteamiento inicial, en la presentación de los Presupuestos Generales del Estado, fue el mantenimiento del tipo súper reducido y una subida de 1 punto para el IVA reducido y dos puntos para el tipo impositivo general.

En ambos casos, la entrada se posterga, por ahora,  al 1 de julio de 2010.

En relación con los cambios legislativos previstos nos referimos fundamentalmente al aplazamiento de la entrada en vigor de la obligación por parte de las empresas de presentar la declaración informativa con el contenido de los libros de registro del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

De esta forma, dada la complicada situación económica de las empresas y para no dificultarles el cumplimiento de sus obligaciones formales, el Ministerio de Economía y Hacienda propone aplazar esta obligación, que debería hacerse efectiva partir del 1 de enero de 2010, hasta el año 2012. Por tanto, en 2010 y 2011 dicha obligación continuará siendo exigible (modelo 340) únicamente a los sujetos pasivos que soliciten devoluciones mensuales en el IVA.

Habría que considerar, por otra parte, los últimos rumores en torno al IVA se centra en el cambio del tipo a aplicar en los alquileres con opción de compra, que pasarían del 16% al tipo reducido del 7% (8% cuando se produzca la subida).

Muchos son los cambios legislativos aprobados, buena parte de ello, consecuencia de la transposición de la normativa comunitaria.

De esta forma, en primer lugar, a principio de 2010, entrará en vigor  las nuevas reglas de localización de las prestaciones de servicios. En este sentido, en el supuesto de servicios prestados entre dos sujetos pasivos del Impuesto, se establecerá como regla general de localización el lugar donde el destinatario de dichos servicios tenga la sede de su actividad económica.

Por otro lado, se establecen los nuevos procedimientos de solicitud de devolución de IVA, tanto a sujetos pasivos no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, como a sujetos pasivos establecidos en dicho territorio en relación con las cuotas que hayan soportado por operaciones realizadas en otros Estados miembros.

Además, la nueva regulación del modelo 349 de Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias incluye nuevas obligaciones de información y documentación:

• Las empresas deberán informar sobre la prestación de servicios y no sólo acerca de las operaciones de intercambio de bienes, como sucede ahora. Es decir, una compañía que presta un servicio a una empresa foránea con sede en otro Estado miembro tendrá la obligación de especificar esa operación.
• Las empresas deberán presentar el modelo 349 con una periodicidad mensual. Sin embargo, los Estados miembros tienen la potestad de permitir a los sujeto pasivos que no alcancen un volumen superior a los 100.000 euros presentar la declaración trimestralmente.

El modelo 349 obliga a incorporar información sobre los adquirentes en los intercambios de bienes intracomunitarios y, en España, también se reclama información sobre quién ha efectuado las entregas. Este último punto es opcional para los Estados miembros, pero la Hacienda española se decantó por incluirlo.

Y, en este estado de situación,  muchos nos preguntan:

¿En relación con el IVA, conviene comprar el coche o la vivienda ahora? ¿Qué les digo?

¿Qué opináis?

El IVA en la venta de viviendas (I).

Siguiendo con las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos (DGT) en relación con el IVA, nos ocupamos de la consulta (ver aquí texto íntegro) referente a la venta de una vivienda  sin licencia de primera ocupación.

REFERENCIA:

VIVIENDA CON CERTIFICADO PERO SIN LICENCIA DE PRIMERA OCUPACION

PREGUNTA:

Se vende una vivienda con certificado de final de obra pero sin licencia de primera ocupación por no haberse cumplido por parte del constructor el compromiso de realizar simultáneamente la urbanización de los terrenos en que se asientan al faltar alguno de los servicios urbanísticos básicos, como es el suministro de agua potable. Tributación de la operación.

RESPUESTA:

La falta de implantación de servicios urbanísticos esenciales, como es el suministro de agua potable, debe llevar a calificar la edificación como no terminada a los efectos de la aplicación de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley 37/1992, aun cuando se haya emitido la certificación de final de obra.  Esta conclusión es una excepción a la regla general, que constituye doctrina reiterada de la Dirección  General de tributos, y que se justifica en atención a las excepcionales circunstancias que se producen en este caso. Por consiguiente, la entrega de dicha edificación no tiene la consideración de primera entrega ni su transmisión posterior estará, en consecuencia, exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

NORMATIVA:

Artículo 20 Uno.22º Ley 37 / 1992 , de 28 de diciembre de 1992 .